Согласно ст.4 Закона от 21 ноября 1996г. №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном гл.26.2 НК РФ.
Для того чтобы определить влияние применения УСН на систему бухгалтерского учета, разделим все хозяйствующие субъекты на четыре группы:
1) организации, не ведущие бухгалтерский учет и выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы;
2) организации, не ведущие бухгалтерский учет и выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы за минусом расходов;
3) организации, ведущие бухгалтерский учет и выбравшие в качестве налогообложения доходы;
4) организации, ведущие бухгалтерский учет и выбравшие в качестве налогообложения доходы за минусом расходов.
Рассмотрим особенности организации учета по каждой группе.
Особенности организации учета у хозяйствующих субъектов, не ведущих бухгалтерский учет и выбравших в качестве объекта налогообложения доходы заключается в том, что многие организации, отказавшиеся от ведения бухгалтерского учета, задаются вопросом, нужно ли им утверждать учетную политику. Да, утверждать учетную политику необходимо по следующим причинам:
1. Указанные организации обязаны вести бухгалтерский учет основных средств и не материальных активов (Закон «O бухгалтерском учете», ст. 4).
2. Состав и оценка основных средств и нематериальных активов определяются в соответствии с нормативными актами по бухгалтерскому учету.
3. Организация не может обойтись без основного средства, хотя бы одного. В соответствии с ПБУ 6/01 таковым могут быть признаны ККТ, компьютер, прилавок, стул, т. е. практически любое имущество со сроком полезного использования свыше 12 месяцев независимо от его стоимости. Следовательно, возникает необходимость в утверждении учетной политики.
Организациям не ведущих бухгалтерский учет и выбравших в качестве объекта налогообложения доходы за минусом расходов необходимо учитывать, что разработанная Министерством по налогам и сборам РФ форма Книги учета доходов и расходов не всегда позволяет достоверно исчислить налоговые обязательства организации только на ее основе. Это вызвано тем, что:
- согласно п. 2 ст. 346.17 НК РФ «расходами... признаются затраты после их фактической оплаты», поэтому одного документа об оплате произведенных расходов недостаточно - необходим еще и документ, свидетельствующий о том, что указанные расходы были произведены;
- сумма оплаты может не совпадать с суммой фактически произведенных расходов;
-некоторые расходы признаются в зависимости от величины других показателей за налоговый период, поэтому их оценка в разные отчетные периоды может меняться.
Поясним указанное более подробно.
Расходами признаются затраты после их фактической оплаты. Книга учета доходов и расходов позволяет учесть и отразить расходы только в один момент времени, т. е. либо в момент их осуществления, либо в момент оплаты.
Сумма оплаты может не совпадать с суммой понесенных расходов.
Гораздо сложнее ситуация обстоит с материальными расходами.
Расходы, величина которых зависит от других показателей за налоговый период. Например, расходы на рекламу в виде приобретения призов, вручаемых победителям розыгрышей, признаются в размере, не превышающем 1% выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ. В Книге учета доходов и расходов доходы отражаются в общей величине, без подразделения на доходы от реализации (определяются в соответствии со ст. 249 НIK РФ) и внереализационные доходы (определяются в соответствии со ст. 250 НК РФ). Для расчета 1% выручки от реализации по Книге учета доходов и расходов придется просмотреть все доходы организации с начала года и выделить только те, которые связаны с реализацией.
Исходя из выше сказанного напрашивается вывод: главному бухгалтеру организации, в которой не ведется бухгалтерский учет и в качестве объекта налогообложения выбраны доходы за вычетом расходов, надо быть готовым к тому, чтобы активно использовать имеющийся в бухгалтерском учете инструментарий для грамотного определения налогооблагаемой базы по единому налогу.
Организации ведущие бухгалтерский учет и выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы формируют учетную политику в полном объеме в соответствии с теми задачами, которые поставлены перед учетом. По степени влияния на бухгалтерский учет организации данный вариант налогообложения оказывает практически такое же незначительное влияние, как и система налогообложения в виде ЕНВД. Однако в отличие от последних такие организации обязаны тем не менее вести Книгу учета доходов и расходов, заполняя в ней только доходную часть. Поэтому для организации контроля за правильностью внесения записей в Книгу учета доходов и расходов таким хозяйствующим субъектам можно, например, принять в бухгалтерском учете кассовый метод отражения операций, что позволит существенно (но не полностью) сблизить бухгалтерские доходы, отражаемые по кредиту счетов 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы», 99 «Прибыли и убытки», с налоговыми доходами. Организациям, применяющим метод начисления (принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности), можно посоветовать составить таблицу корреспонденции между счетами бухгалтерского учета, которые в своей сумме давали бы налогооблагаемую базу по единому налогу. Например, доходы от реализации могут состоять из корреспонденции:
Д-т сч. 51 «Расчетный счет»
К-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
Д-т сч. 50 «Касса»
К-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
Д-т сч. 52 «Валютные счета»
К-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и т.д.
Внереализационные доходы могут отражаться в корреспонденциях:
Д-т сч. 51 «Расчетный счет»
К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы»
Д-т сч. 52 «Валютные счета»
К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы» и т.д.
При этом следует обособленно отражать операции:
- являющиеся бухгалтерскими доходами, но не признаваемые доходами для целей налогообложения;
- являющиеся бухгалтерскими и налоговыми доходами, но не проходящие через банковские счета или кассу;
- не являющиеся бухгалтерскими доходами, но признаваемые таковыми для целей налогообложения.
Таким образом, система бухгалтерского учета организации должна стать мощным подспорьем налоговому учету таких организаций.
Наибольший эффект от системы бухгалтерского учета в организациях ведущих бухгалтерский учет и выбравших в качестве объекта налогообложения доходы за вычетом расходов может быть достигнут именно при отражении расходов. Для этого организациям необходимо в первую очередь максимально сблизить бухгалтерские и налоговые правила оценки расходов. Это достигается при помощи унификации положений учетной политики организации и учетной политики для целей налогообложения.
Система бухгалтерского учета должна формировать информацию о совокупных расходах организации, принимаемых для целей налогообложения.
Грамотная организация бухгалтерского учета является отличным инструментом не только для правильного определения налоговых обязательств, но и в первую очередь для эффективного управления организацией.
Введение в действие гл. 25 «Налог на прибыль организаций» серьезно поставило вопрос о необходимости ведения бухгалтерского учета субъектами малого предпринимательства. В связи с тем что у многих из них бухгалтерский учет не находит своих пользователей (не используется в управленческих целях, отчетность не предоставляется собственникам и т. д.), организации стремятся заменить требования нормативных актов по бухгалтерскому учету положениями гл. 25 НК РФ.
Развитие рыночных отношений и повышение конкуренции требует от руководства любых организаций (как малых, так и больших) более точных и полных сведений о доходах, расходах и финансовом положении. Такую информацию налоговый учет предоставить не может. Совершенствование налоговой системы РФ, ужесточение налогового контроля, накапливание опыта налоговыми инспекторами делает задачу уклонения от налогов с каждым годом все более сложной и рискованной. Поэтому все больше ценится опыт работы по грамотной уплате налогов.
Эффективное построение системы налогового учета может осуществляться по двум направлениям:
- параллельная организация налогового и бухгалтерского учета;
- максимальное сближение бухгалтерского и налогового учета.